從戰(zhàn)略角度來研究成本形成與控制的戰(zhàn)略成本管理（StrategicCostManagement，SCM）思想，于80年代在英美等國管理會(huì)計(jì)學(xué)者的倡導(dǎo)下逐步形成。90年代以來，對這一思想與相關(guān)方法的討論日趨深入，并被日本和歐美的企業(yè)管理實(shí)踐證明是獲取長期競爭優(yōu)勢的有效方法。

    一、戰(zhàn)略成本管理（SCM）思想

    當(dāng)令美國會(huì)計(jì)學(xué)界的兩位著名教授庫珀（Cooper）和斯拉莫得（Slagmulder）認(rèn)為，SCM意指企業(yè)運(yùn)用一系列成本管理方法來同時(shí)達(dá)到降低成本和加強(qiáng)戰(zhàn)略位置之目的。這一界定十分簡明，也反映了SCM的目標(biāo)導(dǎo)向，但未將SCM的基本特征全面概括。綜合當(dāng)今SCM的思想觀念，筆者認(rèn)為，與傳統(tǒng)的成本管理相比，SCM至少具有以下特點(diǎn)：其一，SCM的目的不僅在于降低成本，更重要的是為了建立和保持企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢。也就是說，企業(yè)必須探求提高（或不損壞）其競爭地位的成本降低途徑。如果某項(xiàng)成本降低途徑削弱了企業(yè)的戰(zhàn)略地位，則應(yīng)棄之不用；另一方面，如果某項(xiàng)成本的增加有助于增加企業(yè)的競爭實(shí)力，則這種成本的增加是值得鼓勵(lì)的。如某細(xì)分市場上的顧客需要設(shè)立某項(xiàng)特殊的產(chǎn)品售后服務(wù)，雖然這一做法會(huì)增加企業(yè)成本，但它吸引了顧客，保持了企業(yè)的競爭優(yōu)勢，從長遠(yuǎn)來看利大于弊；當(dāng)然企業(yè)亦可通過工程再造（Reengineering）來重組業(yè)務(wù)流程，以達(dá)到同時(shí)降低成本和強(qiáng)化企業(yè)競爭地位之目的。比如，某醫(yī)院通過精簡就診程序來降低成本，并且力圖使得重新設(shè)計(jì)后的就診程序有利于減輕病人的心理壓力。醫(yī)院這一舉措導(dǎo)致顧客增加，戰(zhàn)略位置加強(qiáng)。

    其二，SCM是全方位、多角度、突破企業(yè)邊界的成本管理。首先，由于當(dāng)今企業(yè)成本結(jié)構(gòu)中，產(chǎn)前與產(chǎn)后的成本比重逐步增加，則其成本管理不應(yīng)停留在產(chǎn)品生產(chǎn)過程的耗費(fèi)控制方面，更要著眼于產(chǎn)前的產(chǎn)品設(shè)計(jì)和材料采購成本、產(chǎn)后的產(chǎn)品營銷和顧客使用成本控制。因而SCM深入到企業(yè)的研發(fā)、供應(yīng)、生產(chǎn)、營銷及售后服務(wù)部門，以全面、細(xì)致地分析和控制各部門內(nèi)部及部門之間（inter-organizational）相互聯(lián)系的成本。其次，戰(zhàn)略成本管理范圍不局限于企業(yè)內(nèi)部，還超越企業(yè)邊界進(jìn)行跨組織（intra－organizational）的成本管理，諸如與企業(yè)價(jià)值鏈相關(guān)的上游（供應(yīng)商）與下游（分銷商）企業(yè)建立電子資料信。又交換系統(tǒng)（EDI）、及時(shí)運(yùn)輸系統(tǒng)，相互協(xié)調(diào)地進(jìn)行成本改進(jìn)。值得注意的是，在當(dāng)今全球經(jīng)濟(jì)一體化條件下，企業(yè)成本管理不應(yīng)局限于國內(nèi)而應(yīng)在全球范圍內(nèi)重構(gòu)企業(yè)價(jià)值鏈，以獲取全球經(jīng)濟(jì)的組合優(yōu)勢。最后，還應(yīng)對企業(yè)外部（extraorganizational）競爭對手成本信息進(jìn)行推測與分析，在相互比較中找出本企業(yè)的成本差距，重塑企業(yè)的成本與競爭優(yōu)勢。

    其三，傳統(tǒng)成本管理重在成本節(jié)�。–ostReduction），即力求在生產(chǎn)過程中不徒耗無謂的成本和改進(jìn)工作方式以節(jié)約本將發(fā)生的成本支出，它表現(xiàn)為“成本維持”和“成本改善”兩種執(zhí)行形式。減少廢品損失、節(jié)約能耗、零庫存、作業(yè)分析與改進(jìn)等皆屬此對。而SCM重在成本避免（CostAvoidance），立足于預(yù)防。在進(jìn)行企業(yè)策劃時(shí)就對企業(yè)的地理位置、市場定位、經(jīng)營規(guī)模等一系列具有源流特質(zhì)的成本動(dòng)因進(jìn)行全面綜合的考慮，以從源頭上控制成本的發(fā)生。另外，在產(chǎn)品的設(shè)計(jì)與開發(fā)階段，為避免成本的發(fā)生，盡力設(shè)計(jì)滿足目標(biāo)成本要求、且具有競爭力的產(chǎn)品。?

    二、戰(zhàn)略成本管理方法

    筆者認(rèn)為，為了達(dá)到取得企業(yè)長期競爭優(yōu)勢的目的，可以從以下兩個(gè)層面來歸納為實(shí)現(xiàn)這一目的的SCM方法：一個(gè)是戰(zhàn)略成本規(guī)劃（strategiccosting）層面，旨在幫助企業(yè)通過事先的成本規(guī)劃與控制，從根本上改進(jìn)其長期的盈利能力。這一層面的方法主要有源于戰(zhàn)略管理的價(jià)值鏈分析法，以及用于制定成本目標(biāo)的產(chǎn)品生命周期成本法、目標(biāo)成本規(guī)劃法等。另一個(gè)是經(jīng)營改進(jìn)（Operationalimprovement）層面，旨在改善企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)效率，落實(shí)成本規(guī)劃。順應(yīng)這一思路的方法有Kaizen成本法、競爭對手成本分析法和標(biāo)竿制度、成本動(dòng)因分析法等。當(dāng)然這種區(qū)分不可能像刀切那樣清楚。事實(shí)上，在獲取企業(yè)成本優(yōu)勢的過程中，這兩個(gè)層面相輔相成，同時(shí)這些方法亦是集成與整合在一起的。

    （一）價(jià)值鏈分析法

    這種方法是由美國哈佛商學(xué)院教授邁克爾.波特首先提出。價(jià)值這里是指買方愿意為企業(yè)提供給他們的產(chǎn)品所支付的價(jià)格，價(jià)值活動(dòng)是企業(yè)所從事的物資上的和技術(shù)上的界線分明的各項(xiàng)活動(dòng)。波特將其劃分為基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)兩大類，前者如內(nèi)部后勤、生產(chǎn)作業(yè)等，后者如采購、人力資源管理等，二者皆可進(jìn)一步劃分為若干顯著不同的具體活動(dòng)。價(jià)值鏈?zhǔn)且幌盗杏筛鞣N紐帶連接起來的相互依存的價(jià)值活動(dòng)的集合。也就是說，價(jià)值鏈并不是獨(dú)立活動(dòng)的匯集，而是相互依存的活動(dòng)構(gòu)成的一個(gè)系統(tǒng)。在這一系統(tǒng)內(nèi)，各項(xiàng)活動(dòng)之間相互聯(lián)系，即某項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行的方式影響其他活動(dòng)的成本與效率。波特將其劃分為內(nèi)部聯(lián)系和縱向聯(lián)系（企業(yè)價(jià)值鏈與供應(yīng)商、買方及購銷渠道價(jià)值鏈之間的聯(lián)系）兩大類。聯(lián)系的普遍存在意味著僅僅考察一項(xiàng)活動(dòng)本身并不能全面理解這項(xiàng)活動(dòng)的成本性態(tài)，同時(shí)為降低相互聯(lián)系的活動(dòng)的總成本創(chuàng)造了機(jī)會(huì)，企業(yè)可通過協(xié)調(diào)或優(yōu)化這些聯(lián)系來創(chuàng)建其整體成本優(yōu)勢。

    1．識別與優(yōu)化價(jià)值鏈的內(nèi)部聯(lián)系。企業(yè)價(jià)值鏈內(nèi)部的聯(lián)系體現(xiàn)在輔助活動(dòng)與基本活動(dòng)之間，如實(shí)際采購影響外購?fù)度氲馁|(zhì)量及生產(chǎn)成本、檢查成本和產(chǎn)品質(zhì)量。更多的聯(lián)系體現(xiàn)在各種基本活動(dòng)之間，如加強(qiáng)對投入部件的檢查會(huì)降低后面生產(chǎn)工藝過程中的質(zhì)量保證成本。

    2．識別與協(xié)調(diào)價(jià)值鏈的縱向聯(lián)系。這一聯(lián)系存在于同一行業(yè)內(nèi)部為消費(fèi)者提供某種最終產(chǎn)品或服務(wù)的相關(guān)企業(yè)之間。上、下游與渠道企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)特點(diǎn)，及其與企業(yè)價(jià)值鏈的其他連接點(diǎn)能夠十分顯著地影響企業(yè)的成本。如供應(yīng)商產(chǎn)品的適當(dāng)包裝能減少企業(yè)的搬運(yùn)費(fèi)用。并且，改善價(jià)值鏈的縱向聯(lián)系將使得企業(yè)與其上、下游及渠道企業(yè)共同降低成本，提高這些相關(guān)企業(yè)的整體競爭優(yōu)勢。如施樂公司通過計(jì)算機(jī)終端向供應(yīng)商提供其生產(chǎn)進(jìn)度表，使供應(yīng)商的元器件能及時(shí)運(yùn)來，則同時(shí)降低了雙方的庫存成本。找出和追求這種機(jī)會(huì)將需要對供應(yīng)商、買方及購銷渠道的價(jià)值鏈進(jìn)行仔細(xì)的研究。

    3．價(jià)值鏈重構(gòu)。在對各類聯(lián)系進(jìn)行深入分析的基礎(chǔ)上，根據(jù)所處產(chǎn)業(yè)競爭環(huán)境的變化，企業(yè)可對其價(jià)值鏈進(jìn)行適應(yīng)性重構(gòu)。如可通過改變產(chǎn)品組合、工藝流程、服務(wù)方式與服務(wù)范圍、重新選擇價(jià)值鏈的上游、下游與購銷渠道或調(diào)整他們之間的聯(lián)系等方式來進(jìn)行價(jià)值鏈的剪裁與重新構(gòu)建，以從根本上改變其成本地位，提高其核，動(dòng)競爭力。

    （二）產(chǎn)品生命周期成本法

    從生產(chǎn)經(jīng)營者的角度來看，產(chǎn)品生命周期意指產(chǎn)品從“孕育”到“消亡”的全過程，這一過程包括如下5個(gè)階段；（1）產(chǎn)品研究和初始設(shè)計(jì)；（2）產(chǎn)品開發(fā)和測試；（3）生產(chǎn)；（4）銷售；（5）顧客使用。產(chǎn)品在上述5個(gè)階段中所發(fā)生的全部耗費(fèi)即產(chǎn)品生命周期成本。近年來，由于對環(huán)境的日益重視，有關(guān)專家認(rèn)為，應(yīng)將產(chǎn)品廢置之后對環(huán)境影響所造成的產(chǎn)品廢置成本考慮進(jìn)來，以更全面地反映其生命周期成本。

    對產(chǎn)品生命周期成本的全面計(jì)量與分析，目的有三：第一，幫助企業(yè)更好地計(jì)算產(chǎn)品的全部成本，便于企業(yè)在將產(chǎn)品推向市場之前，做好總體成本效益預(yù)測，以決定開發(fā)該產(chǎn)品是否有利可圖。第二，幫助企業(yè)根據(jù)產(chǎn)品生命周期成本各階段的分布狀況，來確定進(jìn)行成本控制的主要階段。產(chǎn)品的研究開發(fā)與設(shè)計(jì)階段現(xiàn)已成為SCM所關(guān)注的焦點(diǎn)，這不僅因?yàn)殚_發(fā)設(shè)計(jì)本身的成本很高，而且因?yàn)樵O(shè)計(jì)方案確定之后，導(dǎo)致相關(guān)的成本鎖入（Locked－incost）。據(jù)專家測算，這一階段所確定的產(chǎn)品成本占全部成本的比例高達(dá)75％～90％。這意味著其成本基本確定后，各階段只能在這一框架內(nèi)進(jìn)行小幅調(diào)整，成本降低余地不大。第三，由于擴(kuò)大了對成本的理解范圍，有利于在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段考慮顧客使用與產(chǎn)品廢置成本，以便有效地管理這些成本。

    （三）目標(biāo)成本規(guī)劃法

    如何改進(jìn)產(chǎn)品與工序設(shè)計(jì)，在滿足市場需求及企業(yè)所期望的盈利水平的前提下，降低設(shè)計(jì)階段被鎖定的80％左右產(chǎn)品成本？60年代由日本豐田汽車公司發(fā)明的目標(biāo)成本規(guī)劃法可擔(dān)此重任。這一方法對提高日本工業(yè)企業(yè)（尤其是汽車制造業(yè)）的經(jīng)濟(jì)效益與競爭實(shí)力，立下了汗馬功勞。80年代以來，這一方法被歐美許多著名的企業(yè)（如福特汽車）相繼采用，大大改進(jìn)了其成本與財(cái)務(wù)狀況。